Выдача займа предпринимателем, открытие депозита в качестве ИП позволяют учесть полученные проценты в качестве дохода от деятельности ИП и обложить их соответствующим налогом. Например, упрощёнкой. А можно ли так сделать самозанятому?
Верховный Суд в определении от 24.10.2024 № 305-ЭС24-14436 предпринял попытку обосновать новую позицию о квалификации доходов, полученных в форме процентов по договору займа, для целей исчисления НПД. Доход в виде процентов от договора займа был отнесён к налогооблагаемой базе по НДФЛ.
Фактические обстоятельства
Между обществом в лице его генерального директора Молодцова Д.В. (заёмщик) и Молодцовым Д.В. (займодавец) был заключён договор займа. На полученные в виде процентов доходы Молодцов Д.В. уплачивал НПД. Налоговая инспекция посчитала, что такой доход подлежит обложению НДФЛ, и произвела обществу доначисление.
Суды первых трёх инстанций удовлетворили требование общества о признании недействительным решение налогового органа.
Позиция Верховного Суда
В данном вопросе наблюдалась противоречивая практика, так как, в частности, некоторыми письмами ФНС отрицала возможность отнесения таких процентов к объекту налогообложения по НПД, а в некоторых утверждала, что положения Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" не предусматривают какого-либо запрета относительного подобной квалификации. Указанные обстоятельства нашли своё отражение при рассмотрении дела в суде первой инстанции.
Верховный Суд напоминает устоявшуюся позицию Конституционного Суда о том, что налоги устанавливаются законодателем в соответствии с сущностью каждого из них и не в виде простого перечня, а как элементы системы, параметры и условия функционирования которой применительно к каждому налогоплательщику во многом предопределяются объективными закономерностями их экономической деятельности.
Какое место в системе объектов налогообложения, с точки зрения ВС РФ, отводится доходам в виде процентов по договору займа?
Схематичное представление обоснования, предложенного судом, может иметь такой вид:
1) Объектом налогообложения по НПД являются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) (ст. 6 ФЗ № 422).
2) Являются ли проценты по договору займа доходом от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).
3) В более раннем своём определении ВС от 07.09.2018 по делу № 309-КГ18-6366 противопоставил доход от активных операций (реализации товаров, работ или услуг, отчуждение имущественных прав) и пассивный доход (дивиденды, проценты, роялти и аналогичные платежи).
4) Получение процентов является пассивным доходом, и оно не связано с активной деятельностью лица, получающего доход, исходя из определения п. 3 ст. 43 НК РФ.
5) Следовательно, правоотношения, основанные на договорах займа, не имеют признаков оказания услуг либо передачи имущественных прав.
6) Это также подтверждается определением услуги, содержащемся в п. 5 ст. 38 НК РФ.
7) Поскольку не происходит реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав, то проценты, полученные заимодавцем, не могут быть квалифицированы в качестве дохода от реализации и, следовательно, не являются объектом НПД.
8) Как следует из пп. 1 п. 1 ст. 208 НК РФ проценты, полученные от российской организации, признаются доходом от источников в Российской Федерации для целей обложения налогом на доходы физических лиц.
9) Таким образом, общество в проверяемом периоде являлось налоговым агентом и несло бремя обязанности по удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ за физ. лицо с сумм полученного им дохода по договорам займа.
При этом ВС РФ никак не рассматривает передачу денежных средств по договору займа как реализацию имущественных прав, также не приводится ни одного контраргумента против этого тезиса в данном конкретном случае.
Стоит отметить, что такая позиции по ходу рассмотрения дела в нижестоящих инстанциях не озвучивалась, однако это не мешало ВС РФ охватить и её, раз уж на рассмотрении коллегии оказался данный спорный вопрос.
Вывод
В дальнейшем возможно будет наблюдать более широкое развитие доктрины пассивного дохода в практике налогообложения по НПД и в отношении других разновидностей налогов. Анализ различных прямо не упомянутых в законе доходов требует от суда применения дополнительных критериев для их квалификации. С учетом рассмотренного определения ВС РФ в качестве такого специального критерия может утвердиться и «пассивность» дохода.
Статья подготовлена юристом JBI Group Сон Анной Сергеевной и младшим юристом JBI Group Пилипенко Никита Витальевич.
